• Ingen resultater fundet

4. Analyse af besvigelser i teori og revisionspraksis

4.1. Analyse af væsentlige elementer i ISA 240 i teori og revisionspraksis

4.1.1 Professionel skepsis

Som tidligere nævnt skal revisor jævnfør ISA 240 udvise professionel skepsis under hele

revisionsprocessen. Med dette menes, at revisor skal forholde sig kritisk til det revisionsbevis de modtager, revisor skal altså have en problematiserende tilgang til revisionen. Eksempelvis bør revisor ikke blindt stole på det, ledelsen i virksomheden siger, men samtidig forventes det heller

ikke, at revisor tester, hvorvidt de udleverede dokumenter/revisionsbeviser er ægte. Ved

professionel skepsis forventes det dog, at revisor overvejer pålideligheden af revisionsbeviserne og den information, der ligger til grund herfor. Det er vigtigt, at både ledelsens og medarbejderes udsagn efterprøves og testes, også selvom det ikke er revisors erfaringer, at der tidligere har været tegn på besvigelser fra ledelsens side eller, at de tidligere har talt usandt. I de tilfælde hvor revisor har mistanke om, at et dokument er uægte, skal der foretages en vurdering af, hvorvidt dokumentet er ægte eksempelvis ved at indhente bekræftelse direkte fra tredjepart.

Revisor kan få input til at stille de rigtige spørgsmål til ledelsen, ved at gøre brug af ISA 240, punkt A60-A64, således at relevante spørgsmål bliver stillet, og derigennem kan revisor opretholde den professionelle skepsis.

Det er vigtigt at revisor udviser professionel skepsis gennem hele revisionen. Spørgsmålet er, hvad der skal forstås ved professionel skepsis. PCAOB (2012) definerer professionel skepsis som:

”an attitude that includes a questioning mind and a critical assessment of audit evidence”

PCAOB (2012) har i en rapport udtrykt bekymring for, hvorvidt revisorer udviser tilstrækkelig professionel skepsis. Visse omstændigheder, så som planlægning, arbejdsbyrde og tillid til

kunden kan gøre, at der ikke udvises tilstrækkelig professionel skepsis, hvilket kan medføre at de ikke opnår tilstrækkelig og egnet revisionsbevis til at understøtte revisors konklusion om

regnskabet. Derudover kan manglende professionel skepsis medføre, at revisor ikke identificerer et regnskab, som indeholder væsentlig fejlinformation. Ifølge Renge & Jepsen (2012) er

manglende professionel skepsis ikke et problem blandt danske revisorer. De mener, at stigningen i antallet af revisorforbehold og supplerende oplysninger skyldes, at de danske revisorer er kritiske og præget af professionel skepsis.

Nelson (2009) har lavet en model, der beskriver professionel skepsis inden for revision.

Modellen beskriver, hvordan revisionsbeviser sammen med revisors viden og dømmekraft påvirker hvorledes, revisor udviser professionel skepsis. Derudover giver modellen også en forståelse af, hvordan revisionsfirmaer kan påvirke den professionelle skepsis gennem for

eksempel ansættelse og træning af revisorer samt deres incitamenter til at udvise professionel skepsis. Nelson mener, at revisorer har en kritisk tilgang til virksomhederne. I forlængelser heraf definerer Hogarth & Einhorn (1992) det at være skeptisk som værende meget sensitiv overfor negativ information, mens positiv information ignoreres. Der er dog forskellige definitioner på professionel skepsis. Bamber et. al. (2007) mener i modsætning til Nelson og Hogarth & Einhorn, at revisorer som udgangspunkt er neutrale i deres tilgang til virksomhederne, men

udgangspunktet ændrer sig, jo mere information de tilegner sig.

Det er altså vigtigt, at revisor bevarer den skeptiske indstilling igennem hele revisionen også fra år til år, på trods af revisor har gode erfaringer med klienten, da der kan være ændrede forhold som gør, at risikoen for besvigelser er øget. Naturligvis skal revisor og klienten have et godt og tillidsfuldt samarbejde, men revisionsbeviser, der hovedsageligt beror på tillid, er ikke

tilstrækkeligt. Alle de adspurgte revisorer siger, at de i praksis heller ikke anvender revisionsbeviser, som udelukkende beror på tillid, da det er en helhedsvurdering af alle revisionsbeviser, der er indsamlet under revisionen.

Under vores interviews af forskellige revisorer er hver revisor flere gange under hvert interview kommet ind på den professionelle vurdering og det med at have en god mavefornemmelse, som respondent A udtrykker det:

”Men ellers handler det jo om, at alle ligesom har den der besvigelsesdel med i baghovedet når man revidere alle områder”

Den professionelle skepsis er altså mere den tilgang, man har til revisionen, og den samme respondent siger også, at hele besvigelsesområdet tidligere var en mere integreret del af revisionen. Efter ISA 240 er kommet, er det blevet et mere selvstændigt område, hvilket

respondenten synes er en fare, fordi det netop skal være noget, man tænker ind alle steder, når man reviderer. Respondenten mener, at ISA 240 burde være indarbejdet i ISA 315, og

overvejelser omkring besvigelser skal ske på lige fod med revisionsmål (ISA 315 punkt A11) for hver regnskabspost således, at revisor, hver gang han overvejer, om han har opfyldt alle

revisionsmål på regnskabsposten, også gør sig overvejelser i forhold til besvigelser. Ved at gøre

det på denne måde mener respondenten, at det ville give et bedre fokus i forhold til besvigelser.

Når revisor gør sig overvejelser omkring, hvorvidt revisionsmålene er opfyldt på de enkelte regnskabsposter, bør betragtninger omkring besvigelser indgå i disse overvejelser. Derfor mener vi, at et revisionsmål omkring besvigelser må være overflødigt.

Respondent F mener derimod, at revisorer skal være mere kritiske, hvis de skal opdage flere besvigelser. Som det ses ud fra vores interviews, baseres revision meget på tillid til kunden.

Respondenten tilføjede yderligere, at eftersom den danske standard ISA 240 er lavet i et

samarbejde med de amerikanske standardudstedere, kan det være at en ændring over mod den amerikanske holdning, hvor man skal tro på det forkerte, indtil andet er bevist, kan være med til, at danske revisorer får et mere kritisk perspektiv og ikke som hidtil i så høj grad baserer

revisionen på tillid. Ifølge PCAOB (2012) er manglende professionel skepsis fra revisor ligeledes et problem i USA. Revisor skal altså være endnu mere kritisk i forhold til at udvise professionel skepsis. De interviewede revisorer fortalte, at de som udgangspunkt er neutrale i deres tilgang til virksomhederne, hvilket er i overensstemmelse med Bamber et. al. (2007), men vi mener, at en mere kritisk tilgang til virksomhederne vil være mere optimalt for at udvise tilstrækkelig professionel skepsis.

I og med at revisor som hovedregel i praksis altid vil følge, hvad der står i ISA 240, er det selvfølgelig også essentielt, at ISA 240 giver den rigtige vejledning til besvigelsesområdet. ISA 240 skal ses i sammenhæng med de øvrige risikovurderingshandlinger i ISA 315, men vores interviews viste, at besvigelsesområdet og ISA 240 mere er blevet et område revisor reviderer for sig selv, og dette er selvfølgelig en faldgrube, da besvigelsesrisikoelementet skal overvejes gennem hele revisionen. Det er vigtigt, at revisor opretholder sin professionelle skepsis gennem hele revisionen, hvilket vi ud fra vores interviews kan konkludere ikke altid er tilfældet i forhold til besvigelser.